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CONSOLIDAÇÃO DAS LEIS DE CADA TRIBUTO
HUGO DE BRITO MACHADO
Advogado, Professor Titular de Direito Tributário da
Universidade Federal do Ceará e Desembargador Federal do
Tribunal Regional Federal da 5.ª Região (Aposentado)
1. Introdução
Tenho afirmado em diversas oportunidades, em seminários e
congressos nos quais tenha feito palestras, que o Estado é, infelizmente,
um contumaz violador da lei tributária. A norma do art. 212 do Código
Tributário Nacional é um exemplo evidente e incontestável dessa postura
do Estado.
“Art. 212. Os Poderes Executivos federal, estaduais e
municipais expedirão, por decreto, dentro de noventa dias da entrada em
vigor desta Lei, a consolidação, em texto único, da legislação vigente,
relativa a cada um dos tributos, repetindo-se esta providência até o dia 31
de janeiro de cada ano.”
O Código Tributário Nacional entrou em vigor no dia 1º de
janeiro de 1967 (Código Tributário Nacional, art. 218). Os Poderes
Executivos federal, estaduais e municipais, tinham o dever de editar
decretos consolidando em texto único as leis respectivas, até o dia 30 de
abril de 1967. E de repetir essa providência até o dia 31 de janeiro de
cada ano. Não o fizeram, o que comprova nossa insistente afirmação de
que os governantes não têm o menor respeito pelos direitos do
contribuinte.
2. Dever Jurídico da Administração Pública
Ao estabelecer que os Poderes Executivos federal, estaduais e
municipais expedirão, por decreto, dentro de noventa dias da entrada em
MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
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Consolidação das Leis de Cada Tributo
vigor desta Lei, a consolidação, em texto único, da legislação vigente,
relativa a cada um dos tributos, repetindo-se esta providência até o dia 31
de janeiro de cada ano, o Código Tributário Nacional criou importante
dever jurídico para a Administração Tributária da União, dos Estados e dos
Municípios.
O descumprimento desse dever apenas confirma que o Estado
é na verdade um contumaz violador da lei. É um exemplo indiscutível
dessa conduta ilícita, que demonstra de modo eloqüente e incontestável
que temos razão quando, em diversas oportunidades, temos afirmado que
o Poder Público geralmente não tem nenhum respeito pelos direitos do
cidadão, atitude que se explica por ser o sistema normativo um sistema
de limites, ao qual nenhum governante quer submeter-se.
Há quem afirme que se trata de norma simplesmente
programática (Cfr. Ricardo Abdul Nour, em Comentários ao Código
Tributário Nacional, coordenação de Ives Gandra da Silva Martins,
Saraiva, São Paulo, 1998, vol. 2, pág. 536). Há quem se refira a ela
dizendo que esta disposição transitória determinava, como se, porque
encartada entre as disposições finais e transitórias do Código, tivesse tido
sua vigência exaurida (Cfr. Láudio Camargo Fabretti, Código Tributário
Nacional Comentado, Saraiva, São Paulo, 1998, pág. 180). E também há
quem a ela se referira dizendo tratar-se de outro sino sem badalo, porque
um dispositivo desprovido de sanção prática (Cfr. Aliomar Baleeiro, Direito
Tributário Brasileiro, 11ª edição, Forense, Rio de Janeiro, 1999, pág.
1026). Há, é certo, quem reconheça a necessidade da providência
prescrita pelo art. 212 do Código, afirmando que diante da “grande
quantidade de leis emitidas para cada imposto, depois de certo tempo, a
consolidação dessas leis em um texto único traria uma certeza para o
contribuinte sobre as normas jurídicas que estão em vigor, e às quais
deve dar cumprimento.” (Aurélio Pitanga Seixas Filho, Comentários ao
Código Tributário Nacional, cord. Carlos Valder do Nascimento, 5ª edição,
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
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Forense, Rio de Janeiro, 2000, pág. 508). A doutrina majoritária não
indica, porém, nenhuma conseqüência prática do descumprimento, pelas
autoridades da Administração Tributária, do dispositivo albergado pelo art.
212 do Código Tributário Nacional, nem esclarece, com vista a sua
possível alteração por lei ordinária, e de sua aplicação aos Estados e
Municípios, se o mesmo deve ser considerado como preceito de lei
complementar, ou de lei ordinária.
Registre-se a existência de texto de excelente feitura, no qual
o autor sustenta, com inteira razão, como uma conseqüência da não
obediência ao dispositivo em tela, a impossibilidade de aplicação de multa
ao sujeito passivo da obrigação tributária (Júnio Torres, Penalidades
fiscais e consolidação anual da legislação tributária, Revista dos Tribunais,
Editora Revista dos Tribunais, São Paulo, nº 506, dezembro de 1977,
págs. 15 a 26).
Assim, a Administração Tributária da União, dos Estados e dos
Municípios, vem sendo poupada de sua responsabilidade pelo não
cumprimento do dispositivo em questão, embora nenhuma razão jurídica
na verdade exista para tanto. No sentido de demonstrá-lo, vamos fazer a
sua análise, apreciando especialmente as questões de saber (a ) se o art.
212 do Código Tributário Nacional cuida de matéria reservada à lei
complementar; (b) se a norma por ele albergada é de natureza
programática; ou (b ) se é de natureza transitória; ou (c) se é uma norma
sobre requisitos formais da legislação, e ainda ( d ) se é mesmo uma
norma desprovida de sanção; (e) não sendo, qual a sanção, ou quais as
sanções cabíveis em face de sua violação; e finalmente, (f ) a quem cabe
a responsabilidade por tais violações e, finalmente, qual o meio processual
adequado para esse fim.
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
3. Natureza da norma do art. 212
3.1. Matéria reservada à lei complementar
A questão de saber se a norma albergada pelo art. 212 do
Código Tributário Nacional trata de matéria reservada à lei complementar
é de grande relevância porque o Código na verdade é uma lei ordinária.
Assim, se entendermos que a matéria de qualquer de seus dispositivos
não está no campo reservado à lei complementar teremos de concluir que
o aquele dispositivo tem a natureza de lei ordinária. Se, pelo contrário,
entendermos que a matéria nele tratada está no campo reservado à lei
complementar, teremos de concluir que aquele dispositivo tem a natureza
de lei complementar. Em outras palavras, na primeira hipótese teremos
um dispositivo legal que pode ser alterado por lei ordinária, enquanto na
segunda teremos um dispositivo legal que somente por lei complementar
pode ser alterado.
Ressalte-se que tais conclusões independem da postura que
eventualmente seja adotada a propósito da questão de saber o que é uma
lei complementar e se existe ou não supremacia desta em relação à lei
ordinária. Aquelas conclusões serão, isto sim, decorrentes da aplicação do
dispositivo constitucional que reserva à lei complementar certas matérias,
e do qual a supremacia é inquestionável.
Além disto, se entendermos que a matéria de que trata o art.
212 do Código Tributário Nacional não é reservada à lei complementar,
fica difícil de sustentar que o referido dispositivo prevalece também contra
Estados e Municípios.
A vigente Constituição Federal estabelece que à lei
complementar cabe estabelecer normas gerais em matéria de legislação
tributária, especialmente sobre os assuntos que indica (Constituição
Federal de 1988, art. 146, inciso III). Está, portanto, incluído no campo
reservado à lei complementar o estabelecimento de normas gerais em
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
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matéria de legislação tributária. Resta sabermos, então, se o art. 212 do
Código Tributário Nacional alberga uma norma geral em matéria de
legislação tributária.
Penso que essa questão deve ser respondida afirmativamente.
As circunstâncias de fato que justificaram, e a cada dia mais justificam, a
norma que impõe aos Poderes Executivos o dever de consolidar em texto
único a legislação de cada tributo são circunstâncias comuns à União, aos
Estados e aos Municípios. Sua disciplina, portanto, há de ser a mesma
para todas essas entidades públicas. E a disciplina adotada pelo art. 212
do Código Tributário Nacional, devendo ser, como é, comum à União, aos
Estados e aos Municípios, configura matéria típica de normas gerais em
matéria de legislação tributária.
Por outro lado, na vigente Constituição também está dito
expressamente que “lei complementar disporá sobre a elaboração,
alteração e consolidação das leis.” (Constituição Federal de 1988, art. 59,
parágrafo único ). Assim, o estabelecimento de normas a respeito da
consolidação de leis é hoje matéria reservada à lei complementar, de
sorte que se faz irrelevante saber se o art. 212 do Código Tributário
Nacional consubstancia, ou não, norma geral de Direito Tributário.
Veiculando ele, como veicula, norma concernente à consolidação de leis,
só poderá ser alterado, ou revogado, por lei complementar.
Não há dúvida, portanto, de que a norma albergada pelo art.
212 do Código Tributário Nacional, típica norma geral em matéria de
legislação tributária, está no campo reservado à lei complementar, e só
por lei complementar poderá ser alterada ou revogada.
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
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3.2. Norma programática
A expressão norma programática tem sido utilizada
especialmente no campo da doutrina do Direito Constitucional, para
significar
aquela em que o constituinte não regula diretamente os
interesses ou direitos nela consagrados, limitando-se a
traçar princípios a serem cumpridos pelos Poderes Públicos
(Legislativo, Executivo e Judiciário ) como programas das
respectivas atividades, pretendendo unicamente à
consecução dos fins sociais pelo Estado. (Maria Helena Diniz,
Dicionário Jurídico, Saraiva, São Paulo, 1998, vol. 3, pág.
371).
A norma programática tem sido entendida por alguns como
simples enunciado de princípios, sem efeito normativo. Neste sentido, a
rigor não seria norma, porque não albergaria prescrição jurídica nenhuma.
Essa doutrina, que empresta a tais normas a condição de pura retórica,
está hoje superada (Cf. Eduardo Garcia de Enterria e Tomás-Ramón
Fernandez, Curso de Direito Administrativo, tradução de Arnaldo Setti,
Revista dos Tribunais, São Paulo, 1991, pág. 141). Na verdade as normas
programáticas, como bem demonstra Maria Helena Diniz, possuem efeito
normativo e podem gerar conseqüências de ordem prática como qualquer
norma jurídica (Maria Helena Diniz, Dicionário Jurídico, Saraiva, São
Paulo, 1998, vol. 3, pág. 371 e 372). Seja como for, aqui não se faz
necessário enfrentarmos essa questão, porque na verdade o art. 212 do
Código Tributário Nacional não é uma norma programática.
Realmente, esse dispositivo não se limita a estabelecer
princípios. Muito pelo contrário, ele alberga uma típica prescrição de
conduta. Diz que os Poderes Executivos federal, estaduais e municipais
expedirão ... Dúvida, portanto, não pode haver, de que expressa uma
norma jurídica no sentido estrito, rigorosamente técnico, que tem essa
expressão na Teoria Geral do Direito. É sem nenhuma consistência,
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
portanto, qualquer argumento que pretenda negar-lhe efeito normativo a
pretexto de que se trata de norma programática.
Também não se trata de uma norma transitória, como a seguir
se verá
3.3. Norma transitória
É certo que em certo sentido tudo no universo é transitório,
mas é evidente que não é neste sentido que se fala em disposições ou
normas transitórias em uma lei.
Norma transitória é aquela que regula situação de fato
passageira. A transitoriedade qualifica a situação do que é temporário, ou
do que está de passagem (Maria Helena Diniz, Dicionário Jurídico, Saraiva,
São Paulo, 1998, vol. 4, pág. 609). O art. 212 do Código Tributário
Nacional, diversamente, estabelece um dever a ser cumprido no prazo de
90 dias da entrada em vigor do Código, e ainda, anualmente, até o dia 31
de janeiro de cada ano subsequente. Cuida-se, como facilmente se vê, de
um dever duradouro, sem prazo para terminar, que não tem de nenhum
modo o caráter da transitoriedade.
Assim, qualquer argumento que pretenda negar os atuais
efeitos normativos do art. 212 do Código Tributário Nacional revela-se
totalmente insubsistente. A norma nele albergada tem induvidoso efeito
permanente. Além do mais, note-se que o Código, na parte em que está
encartado o art. 212, não cuida apenas de normas transitórias, mas de
normas finais e transitórias, de sorte que nem mesmo o argumento
topográfico, por si mesmo insubsistente, socorre tal argumento.
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3.4. Norma sobre requisitos formais da legislação
A Lei Complementar nº 95, de 26 de fevereiro de 1998,
cumprindo o disposto no parágrafo único, do art. 59, da Constituição,
estabeleceu normas sobre a redação, a alteração e a consolidação das
leis, mas deixou evidente que as normas na mesma contidas são meras
indicações para o legislador, pois “eventual inexatidão formal de norma
elaborada mediante processo legislativo regular não constitui escusa
válida para o seu descumprimento.” (Lei Complementar nº 95, de
26.02.98, art. 18).
Poder-se-ia, então, alegar que o art. 212 do Código Tributário
Nacional alberga uma norma sobre requisitos formais da legislação, e
assim, por força do disposto da referida Lei Complementar nº 95, a não
consolidação da legislação não constituiria escusa válida para o seu
descumprimento.
O argumento, porém, seria improcedente por pelo menos duas
razões, cada uma delas bastante em si para afastá-lo. A primeira delas
consiste em que o não cumprimento do art. 212 do Código Tributário
Nacional não configura “eventual inexatidão formal de norma elaborada
mediante processo legislativo regular.” Configura, isto sim, o evidente
descumprimento de um dever jurídico pela Administração Tributária. “A
consolidação da legislação tributária, cada vez mais copiosa, é medida
benéfica para todos (contribuinte e funcionários ), e deve ser empreendida
anualmente. Se assim não tem sido feito, configura-se flagrante violação
da parte final deste artigo.” (José Jayme de Macedo Oliveira, Código
Tributário Nacional, Saraiva, São Paulo, 1998, pág. 588). E a segunda
consiste em que não se cogita aqui de escusa para o descumprimento da
legislação não consolidada, posto que a não consolidação efetivamente
não pode ser alegada como causa para o não pagamento dos tributos nela
previstos.
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
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4. A norma, o dever jurídico e a sanção
4.1. A norma, o dispositivo legal e o ordenamento normativo
Como o Direito é um sistema de normas, sempre se há de
examinar as normas que o integram em face da idéia de sistema. Elas
devem ter, e na verdade têm, entrelaçamento lógico. Por isto mesmo
nenhuma norma deve ser interpretada isoladamente.
Pela mesma razão não se deve identificar a norma com o
dispositivo legal. Muita vez o dispositivo de uma lei alberga duas ou mais
normas, e muita vez a norma se expressa através de dois ou mais
dispositivos legais.
O jurista deve, então, distinguir a norma do dispositivo legal. E
deve considerar que a norma, como preceito provido de sanção para a sua
inobserância, há de ser encontrada no ordenemento, especialmente tendo
em vista as relações que sempre existem entre as normas, porque a
Ciência do Direito existe para permitir a visão sistêmica do Direito como
um ordenamento normativo. Esta é a lição dos grandes teóricos do
Direito, que preconiza a necessidade dessa visão sistêmica, como se vê na
doutrina de Bobbio, a dizer que:
A necessidade de investigação neste campo surge da
comprovação de que na realidade as normas jurídicas não
existem nunca isoladamente, mas sempre em um contexto
de normas, que têm entre si relações particulares (estas
relações serão em grande parte o objeto de nosso estudo).
Este contexto de normas denomina-se “ordenamento”. E é
importante observar desde o princípio que a palavra “direito”
tem, entre os seus muitos significados, também o de
“ordenamento jurídico”, por exemplo, na expressão “direito
romano”, “direito italiano, “direito canônico”, etc.” ( No
original: Lesigenza della nuova ricerca nasce dal fatto che
nella realtà le norme giuridiche non esistono mai da sole, ma
sempre in un contesto di norme, che hanno paraticolari
rapporti tra loro ( e questi rapporti saranno in gran parte
l´oggetto della nosta trattazione ). Questo contesto di norme
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
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si suole chiamare “ordinamento”. E sarà bene osservare sin
dal principio che la parola “dirrito”, trai suoi molti significati,
há anche quello di “ordinamento giuridico”, per esempio,
nelle espressioni “diritto romano”, “diritto italiano”, diritto
canonimo”, ecc.) (Norberto Bobbio, Teoria generale del
diritto, Giappichelli, Torino (Itália), 1993, p. 159).
Toda norma, como tal entendida a prescrição de um dever
jurídico é, pelo menos em princípio, dotada de sanção, embora nem todos
os dispositivos legais estabeleçam sanção especificamente para a sua
inobservância. Por isto é que, mesmo os autores que se referem à
classificação das leis em perfeitas e imperfeitas, dizendo serem desta
última categoria aquelas desprovidas de sanção, deixam claro que se
estão referindo a ausência de sanção específica.
Ressalte-se que sanção é a conseqüência do ilícito. Não é
necessariamente uma penalidade. Pode ser inclusive a execução forçada
do dever jurídico, vale dizer, da prestação. E pode ser a reparação dos
danos decorrentes dessa não prestação.
4.2. Dever jurídico e sanção concernentes ao art. 212 do CTN.
Recorde-se a estrutura da norma jurídica, assim expressa na
Teoria Geral do Direito: dado o fato temporal deve ser a prestação, e dada
a não prestação deve ser a sanção. O fato temporal é o fato ou a situação
de fato cuja concretização enseja a incidência da norma. A prestação é o
dever jurídico. A sanção, finalmente, é a conseqüência jurídica da não
prestação.
O art. 212 do Código Tributário Nacional estabelece que os
Poderes Executivos da União, dos Estados e dos Municípios, expedirão,
por decreto, dentro de noventa dias da entrada em vigor do Código, a
consolidação, em texto único, da legislação vigente, relativa a cada um
dos tributos, repetindo-se esta providência até o dia 31 de janeiro de cada
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ano. O fato temporal é a situação de fato configurada pela existência de
legislação de cada tributo, a ser consolidada em texto único, e o elemento
temporal a ela ligado. Dado esse fato, deve ser a prestação, consistente
em baixar decreto reproduzindo aquela legislação em texto único. Não
previu, é certo, aquele dispositivo legal, uma sanção específica para a não
prestação. Isto, porém, não significa seja ele uma norma sem sanção.
Aliás, mesmo os formulam a classificação das normas segundo a sanção,
nesta reportam-se à categoria de normas imperfeitas, que definem como
as que “não possuem sanções específicas, impondo deveres sem
estabelecerem a sanção a ser aplicada no caso de sua inobservância.”
(Paulo Dourado de Gusmão, Introdução à Ciência do Direito, 2ª edição,
Forense, Rio de Janeiro, 1960, pág. 78).
Tal sanção, porém, há de ser localizada em outros dispositivos
que integram nosso ordenamento jurídico. A ausência de sanção prevista
especificamente na norma que institui o dever jurídico não pode ser
entendida como ausência de sanção para o descumprimento do dever
jurídico. Existem no ordenamento jurídico várias espécies de sanção de
sorte que o descumprimento de um dever jurídico jamais estará a salvo
de sanção. Considerando-se que ao dever jurídico contrapõe-se um
direito, em último caso caberá ao titular desse direito, em face da não
prestação, utilizar-se da ação correspondente. Por isto doutrina Miguel
Reale:
Tudo no Direito obedece a esse princípio da sanção
organizada de forma predeterminada. A existência mesma
do Poder Judiciário dá-se em razão da predeterminação da
sanção jurídica. Um homem lesado em seus direitos sabe de
antemão que pode recorrer à Justiça, a fim de que as
relações sejam objetivamente apreciadas e o equilíbrio
restabelecido.
As leis todas têm, portanto, uma sanção, motivo pelo qual o
Código Civil, em seu art. 75, reza que “a todo direito
corresponde uma ação que o assegura. (Miguel Reale, Lições
Preliminares de Direito, 10ª edição, Saraiva, São Paulo,
1983, pág. 75).
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
Arnaldo Vasconcelos, preconizando a sanção como uma das
características da norma jurídica, afasta a idéia de norma jurídica sem
sanção, reportando-se também ao art. 75 do Código Civil, para ensinar
que
Aí está exarado o princípio da ação, que constitui o meio
próprio de efetivar-se a sanção. Daqui por diante o raciocínio
dedutivo esclarece tudo: se a sanção se efetiva pela ação,
que decorre do Direito e, este, da norma, logo, toda norma
possui sanção. (Arnaldo Vasconcelos, Teoria da Norma
Jurídica, 4ª edição, Malheiros, São Paulo, 1996, pág. 160).
4.3. O ilícito pressuposto da sanção no art. 212 do CTN
Não temos dúvida de que toda norma jurídica tem como uma
de suas características a sanção, e por isto acolhemos a doutrina segundo
a qual sua estrutura realmente se expressa pela fórmula dado o fato
temporal deve ser a prestação ou dada a não prestação deve ser a
sanção, a propósito da qual já escrevemos:
Nessa fórmula, a disjuntiva ou separa o lícito do ilícito. Em
face de determinada situação, descrita na norma, deve ser
determinada conduta. Essa conduta que deve ser é o lícito.
Conduta diversa será a não prestação. É o ilícito, que
constitui o pressuposto da sanção. (Hugo de Brito Machado,
Uma Introdução ao Estudo do Direito, Dialética, São Paulo,
2000, pág. 73).
Está evidentíssimo que em face do art. 212 do Código
Tributário Nacional a prestação será a consolidação em texto único,
mediante Decreto baixado até o dia 31 de janeiro de cada ano, pelos
Poderes Executivos da União, dos Estados e dos Municípios, da legislação
de cada um dos respectivos tributos. A omissão configura, evidentemente,
a não prestação, e enseja, portanto, a sanção.
Tudo isto é de meridiana clareza.
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
4.4. Sanções cabíveis pela violação do art. 212
Entre as sanções decorrentes do não cumprimento, pela
Administração Tributária, do dever que a esta impõe o art. 212 do Código
Tributário Nacional, podem ser identificadas, além de outras, pelo menos
duas em nosso ordenamento jurídico: a ) a exclusão do direito de impor
penalidade ao sujeito passivo da obrigação tributária que deixar de
observar a norma da legislação tributária não consolidada; e b) a
indenização, ao sujeito passivo da obrigação tributária, dos danos que
tenha sofrido em decorrência da insegurança gerada pela ausência
daquela consolidação.
A primeira é, sem dúvida, a sanção mais eficaz no caso.
Entendido que a Administração Tributária não pode punir o infrator de
dispositivo da legislação que não tenha sido consolidado, essa
Administração hoje inadimplente vai, com certeza, cuidará de cumprir o
seu dever legal.
A segunda, recomenda-se tanto para os casos nos quais o
sujeito passivo da obrigação tributária tenha sido compelido a pagar
penalidades, como para os casos em que tenha sofrido prejuízos outros,
desde que se possa sustentar que sua conduta resultou de
desconhecimento ou de incorreta interpretação do dispositivo que deveria
ter sido e não foi consolidado.
4.4.1. Inaplicabilidade de sanções ao sujeito passivo de
obrigação tributária
É certo que ninguém pode escusar-se de cumprir a lei
alegando que a desconhece. Não se trata, porém, de invocar o
desconhecimento da lei para deixar de cumpri-la. Ninguém se escusará de
cumprir a lei tributária, vale dizer, ninguém deixará de pagar tributos,
alegando que desconhece a lei que o instituiu, ou aumentou. Em face do
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Consolidação das Leis de Cada Tributo
não cumprimento, pela Administração Tributária, do dever de consolidar
anualmente em texto único a legislação de cada tributo, o que na verdade
se há de questionar é o poder da Administração inadimplente de impor
penalidades ao sujeito passivo da relação tributária.
Ressalte-se, em primeiro lugar, que a imposição de
penalidades, pela Administração inadimplente, carece de todo e qualquer
respaldo moral. Nada justifica a inércia da Administração no cumprimento
do seu dever, que corresponde ao direito do sujeito passivo da obrigação
tributária à certeza jurídica. É princípio universal de Direito, fundado em
regra moral de reciprocidade e de lealdade, aquele segundo o qual, em
uma relação jurídica, a parte que não cumpre os seus deveres não pode
exigir o cumprimento dos deveres da outra.
Assim, mesmo que se reconheça o caráter impositivo da
relação tributária, que até certo ponto justificaria a desconsideração de
sua bilateralidade, no sentido de que nela o sujeito passivo só tem
deveres, isto somente pode levar à conclusão de que o tributo será em
qualquer caso devido, ainda que deveres eventualmente estabelecidos
para o sujeito ativo da relação sejam por este descumpridos. Não será
razoável, porém, chegar-se ao extremo de admitir que o sujeito passivo
pode punir o sujeito passivo, porque este, em face da falta das
informações que lhe foram negadas por aquele, deixou de cumprir os seus
deveres na relação tributária.
É certo que estamos falando de situações nas quais o
descumprimento da lei, pelo sujeito passivo, possa ser razoavelmente
admitido como fruto da ausência daquela consolidação, em texto único, da
legislação tributária respectiva. Nossa tese, assim, não se aplica a todos
os casos de infração de lei tributária. Preconizamos, simplesmente, a não
aplicação de sanções ao sujeito passivo da obrigação tributária por
infrações que possam ser atribuídas a erros de direito escusáveis.
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
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Consolidação das Leis de Cada Tributo
O erro de direito, a final, pode ser causa de absolvição do réu.
A moderna doutrina do Direito Penal o admite, a partir da distinção entre
erro de tipo e erro de proibição. Neste sentido é a lição de Assis Toledo:
O equívoco da doutrina tradicional foi não perceber que o
denominado “erro de direito” englobava várias formas de
erro, totalmente diferentes entre si, e que, portanto, não
podiam estar contidas em um único conceito, com idênticos
efeitos jurídicos.
E ainda, referindo-se ao erro de tipo e ao erro de proibição:
Como ambas essas formas de erro são igualmente
relevantes para o direito penal, a antiga antinomia que se
criara entre elas cede lugar a uma distinção puramente
conceitual, da qual não se podem extrair efeitos opostos – a
escusabilidade de uma e a inescusabilidade da outra. O certo
será dizer-se que ambas podem, ou não, ser escusáveis,
dentro de certos critérios.
Não se trata – frise-se, para evitar equívocos – de uma
substituição meramente terminológica, como se o erro de
fato passasse a denominar-se erro de tipo e o de direito,
erro de proibição. É muito mais que isso, pois o erro de tipo
abrange situações que, antes, eram classificadas ora como
erro de fato, ora como de direito. O erro de proibição, por
sua vez, além de incluir situações novas, abarca uma séria
de hipóteses antes classificadas como erro de direito.
(Francisco de Assis Toledo, Princípios Básicos de Direito
Penal, 5ª ed., Saraiva, São Paulo, 1994 p. 267).
Nosso Código Penal estabelece expressamente que “o erro
sobre elemento constitutivo do tipo legal de crime exclui o dolo, mas
permite a punição por crime culposo, se previsto em lei.” (Código Penal,
art. 20). Distingue-se, porém, o erro evitável, do erro inevitável. “O erro
de tipo evitável exclui o dolo, o inevitável exclui o dolo e a culpa, estrictu
sensu.” (Ney Moura Teles, Direito Penal, LED, São Paulo, 1996, Parte I,
volume 1, p. 303). O Código Penal, aliás, reconhece expressamente essa
distinção, posto que embora afirme que o desconhecimento da lei é
inexcusável, acrescenta no mesmo dispositivo que o erro sobre a ilicitude
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
do fato, se inevitável, isenta de pena; se evitável, poderá diminuí-la de
um sexto a um terço (Código Penal, art. 21).
Júlio Fabrini Mirabete adita esclarecimento a respeito do
assunto, ensinando:
Um erro que recai sobre elemento normativo do tipo
também é erro de tipo excludente do dolo (pela lei anterior
era considerado erro de direito inescusável).” E explica: “O
erro é uma falsa representação da realidade e a ele se
equipara a ignorância , que é o total desconhecimento a
respeito dessa realidade. No caso de erro de tipo,
desaparece a finalidade típica, ou seja, não há no agente a
vontade de realizar o tipo objetivo. Como o dolo é querer a
realização do tipo objetivo, quando o agente não sabe que
está realizando um tipo objetivo, porque se enganou a
respeito de um dos seus elementos não age dolosamente:
há erro de tipo. (Julio Fabbrini Mirabete, Manual de Direito
Penal, Atlas, São Paulo, 1995, volume 1, p. 167).
Como se vê, a afirmação segundo a qual ninguém se escusa
de cumprir a lei alegando que a desconhece tem seus temperamentos. Por
isto acolhemos a tese de Júnio Torres, Advogado no Rio de Janeiro, que
em excelente artigo de doutrina conclui que o art. 212 do Código
Tributário Nacional
... é dotado de eficácia jurídica, porque o seu
desatendimento caracteriza uma contribuição mais ou menos
decisiva do fisco para a inobservância, pelo contribuinte, das
regras jurídicas tributárias não consolidadas ou
indevidamente omitidas na última consolidação publicada,
com as conseqüências de se tornar possivelmente indicada a
exclusão ou a mitigação das sanções que seriam aplicáveis
em circunstâncias normais e de se abrir ao contribuinte a
discussão da sua responsabilidade com a máxima amplitude,
tornando-se inoperantes as restrições que a legislação
subordinada ao Código oponha a essa investigação. (Júnio
Torres, Penalidades fiscais e consolidação anual da legislação
tributária, Revista dos Tribunais, Editora Revista dos
Tribunais, São Paulo, nº 506, dezembro de 1997, pág. 26).
A não aplicação de penalidade ao contribuinte que deixe de
observar norma da legislação tributária em virtude de sua não
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
consolidação é, sem dúvida, uma sanção cabível em face da flagrante
inobservância pela Administração Tributária, de dever estabelecido pelo
art. 212 do Código Tributário Nacional. Há, porém, outra sanção que nos
parece igualmente cabível, a ser utilizada nos casos em que o contribuinte
já tenha sido compelido a suportar aquelas penalidades, ou que
eventualmente tenha sofrido outros danos que possam ser tidos como
decorrência da ausência da consolidação anual da legislação tributária. É o
que a seguir vamos examinar.
4.4.2. Indenização dos danos sofridos pelo contribuinte
A mais geral das sanções consiste na indenização dos danos
decorrentes do ato ou da omissão que consubstanciam o ilícito. Assim,
como a não consolidação anual em texto único da legislação tributária é,
inegavelmente, uma omissão ilícita, não há dúvida quanto ao direito do
sujeito passivo da obrigação tributária que tenha sofrido qualquer dano
em decorrência daquela omissão, de haver a indenização respectiva.
Aliás, com a não observância do dever que lhe impõe o art.
212 do Código Tributário Nacional, a Administração Tributária produz para
o sujeito passivo da obrigação tributária, desde logo, um ônus
significativo, representado pelo custo da informação a respeito das leis
vigentes sobre cada um dos tributos a que está sujeito. No mais das vezes
ele sente-se obrigado a contratar serviços de empresas ou profissionais
especializados para lhe prestar assessoramento, o que poderia ser
desnecessário se dispusesse até o dia 31 de janeiro de cada ano de um
Decreto consolidando a legislação de cada um daqueles tributos. Esse
ônus, facilmente demonstrável, pode ser objeto de indenização a que tem
direito o contribuinte.
Finalmente, casos podem ocorrer nos quais o sujeito passivo
de obrigações tributária tenha de defender-se de ações fiscais que seriam
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
evitadas se os próprios servidores da Administração Fiscal estivessem
melhor informados a respeito da legislação vigente. É sabido que, na
dúvida, o agente fiscal prefere cobrar o tributo, ou impor a penalidade,
até para não ser acusado de negligência no cumprimento de seus deveres.
E muitas dúvidas podem assaltar os agentes fiscais exatamente em
decorrência da não consolidação de que trata o art. 212 do Código
Tributário Nacional. Assim, o ressarcimento dos danos decorrentes de tais
ações fiscais improcedentes também pode ser pleiteado pelo sujeito
passivo de obrigações tributárias.
Sem a consolidação das leis de cada tributo, nega-se ao
contribuinte o mínimo de segurança e certeza a que tem direito em suas
relações com o fisco. Direito que se faz mais importante na medida em
que inúmeras obrigações acessórias são a ele impostas, quase todas para
dar maior comodidade à Administração Tributária. Não se justifica,
portanto, que o sujeito passivo de tais obrigações, que a rigor está, ao
atendê-las, desempenhando atividade que em princípio deveria ser
desempenhada pelos servidores públicos, fique submetido ao risco da
desinformação.
5. O conteúdo e a utilidade da consolidação
5.1. Consolidação e regulamento
Consolidação de leis em texto único não se confunde com
regulamento. Neste, as normas destinam-se a explicitar o que está nas
leis. Naquela, as normas são exatamente as mesmas que estão nas leis
consolidadas. Mesmo assim, nada impede que em um regulamento se faça
a consolidação de algumas normas tal como estão nas leis. Nem que em
uma consolidação de leis se incluam algumas normas de natureza
regulamentar. Aliás, como lembra Baleeiro, o art. 212 do Código
Tributário Nacional não manda fazer a consolidação das leis, mas a
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
consolidação da legislação vigente (Aliomar Baleeiro, Direito Tributário
Brasileiro, 11ª edição, Forense, Rio de Janeiro, 1999, pág. 1026), e
legislação abrange, na terminologia adotada pelo Código Tributário
Nacional, não apenas as leis, mas também os decretos e regulamentos,
além das normas ditas complementares, como as instruções, portarias e
outras de natureza infra legal.
Pode-se, pois, concluir que a consolidação determinada pelo
art. 212 do Código Tributário Nacional inclui os dispositivos de leis e de
regulamentos. Impõe-se, todavia, a distinção entre a consolidação das
leis, e os dispositivos meramente regulamentares, que além de ser
teoricamente muito clara tem inegável efeito prático.
É sabido que o alcance dos regulamentos é limitado, como
explicita o art. 99, do Código Tributário Nacional. Em vista dessa limitação
fica evidente a diferença entre um regulamento e uma consolidação de
leis.
O regulamento não pode conter norma cuidando de matéria
reservada à lei, porque isto violaria o princípio constitucional da
legalidade, explicitado, em matéria tributária, pelo art. 97 do Código
Tributário Nacional. Pode, porém, explicitar o que está nas normas
contidas em leis, e até instituir obrigações acessórias. Não obrigações que
não sejam realmente qualificáveis como acessórias, embora sem conteúdo
patrimonial. Só obrigações que tenham nítido caráter instrumental, vale
dizer, obrigações cujo cumprimento viabiliza o controle do cumprimento
de obrigações principais.
A consolidação de leis não pode conter norma que não seja
simples reprodução de outra contida nas leis consolidadas. Consolidação
das leis é uma expressão da Teoria Geral do Direito que designa a
“reunião, num só diploma legislativo, de leis esparsas sobre determinada
matéria, uniformizando-as, sem, contudo, fazer qualquer inovação.”
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
(Maria Helena Diniz, Dicionário Jurídico, Saraiva, São Paulo, 1998, vol. 1,
pág. 805).
Porque não há de conter inovações a consolidação deve
indicar, em seguida a cada dispositivo, o dispositivo da lei consolidada que
está reproduzindo. A rigor, portanto, uma verdadeira consolidação de leis
pode ser veiculada até por ato administrativo de posição hierárquica
inferior. Não se há de exigir que seja um Decreto. A vantagem de ser a
consolidação feita por Decreto é permitir que no mesmo texto sejam
encartadas normas de natureza regulamentar. Normas que não
reproduzem literalmente outras existentes em leis, mas as explicitam.
Como a consolidação não inova a ordem jurídica, há de conter
apenas os dispositivos vigentes na data em que é elaborada, sendo
recomendável a indicação, entre parênteses, do dispositivo da lei que deu
origem ao dispositivo da consolidação.
5.2. Consolidação e dispositivos revogados
O fato de constar da consolidação um dispositivo de lei que
tenha sido revogado não o fará retomar a vigência. Esse dispositivo, em
princípio, não obrigará a autoridade, e menos ainda o contribuinte.
Se o dispositivo de lei não foi expressamente revogado, o fato
de constar da consolidação pode ser alegado pelo contribuinte como
argumento a sustentar que não se deu a revogação, na medida em que
consubstancia uma interpretação do Chefe do Poder Executivo. E se a
conduta do contribuinte foi desenvolvida em observância daquele
dispositivo, pode ele ser invocado para excluir a imposição de
penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor
monetário da base de cálculo do tributo, nos termos do art. 100,
parágrafo único, do Código Tributário Nacional, posto que será sempre um
20
MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
dispositivo de regulamento, e portanto, mais do que uma norma
complementar da legislação tributária.
Não se trata de questão de interesse meramente acadêmico.
Muito ao contrário, ela tem grande interesse prático, como demonstra o
que ocorreu no Município de Fortaleza. O art. 153, da Lei nº 4.144/72,
autoriza a compensação do ISS devido pelos colégios com a prestação de
serviço escolar consubstanciada em bolsas de estudo oferecidas ao
Município, nos termos que indica. Esse dispositivo foi incluído na
consolidação aprovada pelo Decreto nº 9.757/95, e também na
consolidação aprovada Decreto nº 10.827, de 18.07.2000. Não obstante,
o Contencioso Administrativo Tributário do Município entendeu que o
mesmo estaria revogado pelo art. 229, § 3º, da Lei Orgânica do Município
de Fortaleza. A compensação estaria, assim, desautorizada.
Tal revogação na verdade não ocorreu. É certo que o
dispositivo Lei Orgânica veda a destinação de recursos públicos do
Município a estabelecimentos particulares de ensino. Ocorre que imposto
ainda não arrecadado não pode ser considerado como recurso público.
Seja como for, a consolidação das leis tributárias do Município, aprovada
por um Decreto do Chefe do Poder Executivo, é uma interpretação que
vincula toda a Administração Municipal. Não pode ser simplesmente
desconsiderada por órgãos dessa Administração. Muito menos para punir
aqueles que se comportaram de acordo com os dispositivos consolidados.
5.3. Utilidade da consolidação
A utilidade, ou mais exatamente, a absoluta necessidade da
consolidação da legislação tributária, é algo indiscutível, pelo menos em
relação a alguns tributos. Qualquer pessoa que lida nessa área o sabe
sobejamente.
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
A propósito do art. 212 do Código Tributário Nacional, Seixas
Filho sustenta a necessidade da consolidação no mesmo determinada,
para a garantia da certeza para o contribuinte. Em suas palavras:
Conhecendo-se a grande quantidade de leis para cada
imposto, depois de certo tempo, a consolidação dessas leis
em um texto único traria uma certeza para o contribuinte
sobre as normas jurídicas em vigor, e às quais deve dar
cumprimento. (Aurélio Pitanga Seixas Filho, Comentários ao
Código Tributário Nacional, cord. Carlos Valder do
Nascimento, 5ª edição, Forense, Rio de Janeiro, 2000, pág.
508)
E em seguida aquele eminente tributarista reconhece a
insuficiência dos regulamentos eventualmente expedidos pelas
autoridades da Administração Tributária, e afirma, com razão pelo menos
em relação a vários dos principais impostos de nosso sistema tributário,
que não tem sido alcançada “a intenção do legislador, no sentido de uma
freqüência que permita uma certeza razoável quanto à vigência das leis
tributárias.” Aurélio Pitanga Seixas Filho, Comentários ao Código
Tributário Nacional, cord. Carlos Valder do Nascimento, 5ª edição,
Forense, Rio de Janeiro, 2000, pág. 508).
Nesse clima de insegurança jurídica, então, é razoável
pretender-se a exclusão de penalidades para a inobservância das leis
tributárias, pelo menos em relação a impostos cuja legislação tem sido
alterada com muita freqüência, como é o caso, por exemplo, do imposto
de renda, do imposto sobre produtos industrializados. A omissão da
autoridade no cumprimento do art. 212 do Código Tributário Nacional
poderá ser alegada pelo sujeito passivo da obrigação tributária, como
causa excludente da punibilidade, e ao menos em algumas situações essa
alegação deve ser acolhida, assegurando-se ao interessado o direito de
pagar apenas o tributo devido, sem os acréscimos decorrentes da
inobservância da lei.
22
MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
Dizemos em algumas situações porque reconhecemos ser
desnecessária, em muitos casos, a consolidação de que se cuida. Se
existe apenas uma lei tratando do tributo, e essa lei não foi alterada nos
últimos 12 meses anteriores à data prevista para a consolidação,
certamente está não se faz necessária. Se no ano anterior a consolidação
foi feita e, em seguida, não surgiram alterações das leis consolidadas,
também não é razoável afirmar a necessidade da consolidação. É
inegável, porém, a necessidade desta em relação a tributos como o
imposto de renda, por exemplo, que tem leis alteradas várias vezes
durante o ano.
6. Responsabilidade gerada pelo ilícito e ação cabível
6.1. O dever e a responsabilidade
O dever jurídico situa-se no momento da liberdade e, por isto
mesmo, eventualmente não é cumprido. Mas do não cumprimento do
dever, por pessoa responsável, resulta sempre a responsabilidade, que é
um estado de sujeição.
É mais do que evidente o dever jurídico atribuído aos Poderes
Executivos da União, dos Estados e dos Municípios, de consolidarem
anualmente em texto único a legislação de cada um de seus tributos. O
não cumprimento desse dever, isto é, a não observância do art. 212 do
Código Tributário Nacional é, sem dúvida, uma omissão ilícita, que gera a
responsabilidade pelos danos daí decorrentes.
Essa responsabilidade é atribuída pelo art. 37, § 6º, da vigente
Constituição Federal, ao ente público. Responsabilidade objetiva que
independe, portanto, de ter havido dolo ou culpa da Administração.
Responsabilidade que decorre da má qualidade dos serviços de
administração e arrecadação dos tributos, desenvolvidos sem que
disponham, servidores públicos e contribuintes, das informações quanto
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
ao que a própria Administração entende serem as normas vigentes da
legislação tributária.
6.2. Responsabilidade do ente e do agente públicos
A responsabilidade objetiva é do ente público. Isto, porém,
não quer dizer que o agente público não possa também ser
responsabilizado nos casos em que tenha havido dolo ou culpa.
Como na generalidade dos casos não é razoável admitir-se
que a Administração Tributária não disponha de condições para o
cumprimento do dever que lhe é atribuído pelo art. 212 do Código
Tributário Nacional, tem-se de concluir que a culpa estará em geral
presente.
Seja como for, não basta a responsabilidade dos entes
públicos.
Com efeito, consagrada a responsabilidade objetiva, pensou-
se que o cidadão estivesse finalmente protegido contra os abusos do
poder estatal. Essa proteção, porém, tem se mostrado precária e em
muitos casos praticamente inútil. Privilégios processuais permitem uma
quase infindável protelação do processo que, a final, esbarra no
precatório, hoje aviltado com o parcelamento em dez anos. Além disto,
mesmo quando efetivada a indenização, esta não tem o efeito que se
espera das sanções em geral, de inibir a conduta abusiva, posto que sai
dos cofres públicos e não do patrimônio de quem exerce a vontade
estatal.
Essa realidade em que o Direito se revela ineficaz já fez com
que o Ministro Marco Aurélio de Farias Mello, Presidente do STF, em
debate no site UOL, reconhecendo não ser possível consertar o Brasil com
novas leis, afirmasse, com inteira razão, que “precisamos, na verdade, de
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
homens que cumpram as existentes, e isso engloba aqueles que, nos
diversos segmentos, dirigem o País.” (INFORME, do TRF da 1ª Região, nº
102, julho/2001, pág.7). E o caminho para fazermos com que os
dirigentes do País cumpram as leis é a responsabilidade pessoal destes
pelos danos que eventualmente causam aos particulares, por seus abusos,
inclusive com o descumprimento de decisões judiciais. Responsabilidade
civil, porque a experiência tem demonstrado ser impraticável a efetivação
da responsabilidade penal.
Para Hely Lopes Meirelles, em face da responsabilidade
objetiva do ente público, estabelecida pelo art. 37, § 6º, da vigente
Constituição Federal, não existe a responsabilidade pessoal do agente
público, a não ser perante o ente público a que serve, titular da ação
regressiva contra ele nos casos de dolo ou culpa. Entretanto, em sentido
contrário manifestam-se, entre outros, Oswaldo Aranha Bandeira de Mello
e Celso Antônio Bandeira de Mello, este último invocando em seu apoio a
jurisprudência do Supremo Tribunal Federal que, segundo verificamos,
efetivamente tem reconhecido que o lesado pode mover ação contra o
Estado e contra o agente, conjuntamente (STF, RE 90.071, em RTJ 96,
pág. 237; RE 94.121-MG, rel. Min. Moreira Alves, RTJ nª 105, págs. 225 a
234; entre outros julgados).
O descumprimento, pelo Poder Público, da norma albergada
pelo art. 212 do Código Tributário Nacional constitui verdadeira afronta ao
contribuinte. E como não há no referido dispositivo a previsão explícita de
uma sanção, para que tal dispositivo não continue sendo o que Baleeiro
denominou sino sem badalo (Aliomar Baleeiro, Direito Tributário
Brasileiro, 11ª edição, Forense, Rio de Janeiro, 1999, pág. 1026), tem-se
de buscar o caminho da responsabilidade civil pelos danos decorrentes da
omissão no cumprimento do dever de fazer a consolidação das leis de
cada imposto.
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
Valerá a pena tentarmos esse novo caminho. Buscará o
interessado demonstrar que a omissão lhe causou danos, o que não será
difícil nos casos em que tenha deixado de auferir alguma vantagem
prevista em lei não consolidada, ou tenha sofrido alguma punição. E a
culpa dos agentes públicos, que neste caso, aliás, é evidente, pois não
podem eles desconhecer as normas do Código Tributário Nacional.
A propósito da responsabilidade do agente público pelo
descumprimento do art. 212 do Código Tributário Nacional, note-se que
Aliomar Baleeiro, comentando esse dispositivo, cogitou da possibilidade de
impeachement, reconhecendo portanto a responsabilidade do Chefe do
Poder Executivo inadimplente.
No plano da Administração Pública da União, e dos Estados, e
da grande maioria dos Municípios, dúvida não pode haver. Os agentes
públicos que servem a essas entidades dispõem de sobradas condições
para a consolidação anual, em texto único, da legislação de cada um de
seus tributos. Nenhuma escusa pode ser admitida. Restaria apenas saber
qual o agente público responsável pela omissão.
À primeira vista pode parecer que a omissão de que se cuida é
imputável ao Chefe do Poder Executivo, posto que a este compete baixar
decretos. Não nos parece, porém, que seja assim, salvo em alguns
municípios de muito pequeno porte. Relativamente à União, e aos
Estados, e à maioria dos Municípios, penso que o responsável pela
omissão é a autoridade incumbida de chefiar a arrecadação tributária. O
Secretário da Receita Federal, na União, os Secretários de Fazenda, ou
Finanças dos Estados, e os Secretários de Finanças dos Municípios.
26
MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
6.3. A ação cabível
Dúvida não há de que o sujeito passivo da obrigação tributária
tem direito de ser indenizado pelos danos de que se cuida. Para tutelar
esse direito pode, pois, promover ação ordinária tanto com o objetivo de
livrar-se de penalidades, como também com o objetivo de obter a
indenização devida pelos danos suportados.
A ação, quando tenha por objetivo elidir penalidades, deve ser
promovida contra o ente público. Seja ação declaratória, seja anulatória
de auto de infração, seja embargos à execução fiscal, conforme o caso.
Pode também o sujeito passivo da obrigação tributária, tendo
sofrido qualquer dos danos decorrentes da ausência da consolidação anual
da legislação, promover ação de indenização contra o agente público
responsável pela omissão de que se cuida, como acima explicado. A ação,
aliás, pode e deve ser um só. Contra o ente e contra o agente públicos.
Pedirá o autor a condenação do agente público fundada na
culpa, caracterizada pela negligência deste no cumprimento do dever que
lhe decorre do cargo, de adotar as providências que a lei determina para a
Administração, vale dizer, no caso de que se cuida, o dever de fazer
anualmente a consolidação da legislação de cada tributo. E também a
condenação do ente público, que há de ocorrer, fundada na
responsabilidade objetiva deste, na hipótese de não ser admitido pelo
julgador aquele elemento subjetivo. Acolhido o pedido principal e
condenados ambos os réus, a execução poderá ser feita diretamente
contra os agentes públicos, sem necessidade de precatório. Acolhido
apenas o pedido subsidiário, estará o autor na mesma situação em que
estará se promover a ação apenas contra o Estado.
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
Consolidação das Leis de Cada Tributo
Por outro lado, só o fato de serem chamados a juízo como
réus, e terem de contratar advogado para se defenderem, posto que em
geral haverá conflito entre a defesa do ente público e a de seus agentes,
impedindo o procurador do primeiro de atuar como advogado do segundo,
já fará com que o agente público passe a atuar com mais cuidado com os
direitos alheios. Além disto, uma condenação ao pagamento de
indenização, por pequena que seja esta, certamente terá muito mais
efeito contra as práticas ou omissões abusivas do que uma vultosa
indenização a ser paga pelo ente público, que a final sai do bolso de todos
nós contribuintes.
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MACHADO, Hugo de Brito. Consolidação das leis de cada tributo. 2002. Disponível
em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 21 out. 2005.
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